1、企业所得税应纳税所得额解析,主讲人：潘 斌 单 位：江苏省高邮市地税局,2009年度企业所得税汇算清缴培训材料之一,2022/7/17,2,前言,1.课件总体分为三部分，这是第一部分。主要根据企业所得税实施条例第二章的目录，对企业所得税应纳税所得额的计算以及相关税收规定作了简要说明。2.课件汲取了龚厚平、张伟、云中飞等老师的诸多观点和案例，在此表示深深感谢！3.由于本人水平有限，对于课件中存在不足和错误之处，请多加批评指正！并请与本人及时联系，以便自己能及时纠正错误和对课件进行进一步完善。,2022/7/17,3,目录,1.计算公式2.主要原则3.收入总额4.不征税收入5.免税收入6.各项扣除
2、7.资产的税务处理8.允许弥补的以前年度亏损,2022/7/17,4,计算公式,应纳税所得额收入总额不征税收入免税收入各项扣除弥补以前年度亏损（税法第5条）应纳税所得额利润总额纳税调整增加额纳税调整减少额境外应税所得弥补境内亏损弥补以前年度亏损（国税发【2008】101号、国税函【2008】1081号）原规定：应纳税所得额收入总额准予扣除项目金额弥补以前年度亏损免税所得（国税发【2006】56号）,2022/7/17,5,主要原则,一、纳税调整原则（税法优先原则）1.在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。（税法第2
3、1条）2.税法没有明确规定的，遵循会计准则与惯例。应纳税所得额计算要建立在会计核算基础上（也是申报纳税的基本方法，申报表设计：会计利润纳税调整）二、权责发生制原则企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，也不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、,2022/7/17,6,主要原则,税务主管部门另有规定的除外。（条例第9条）所谓权责发生制，是指以实际收取现金的权利或支付现金的责任的发生为标志来确认当期的收入、费用及债权、债务。它是和收付实现制相对应的。1.“属于当期”：收入和费用
4、的确认时点应当以与之相关的经济权利和义务是否发生为判断依据。2.“不论款项是否支付”：只是为了与收付实现制区别，但有时现金的收付与权责的发生是同步的，也不能认为不按现金的收付确认收入和费用就是权责发生制。3.交易事项发生后，与其相关因素均应在当期确认，否则不执行权责发生制原则的事项必须有明确规定。,2022/7/17,7,主要原则,4.要正确区分预提费用和准备金的区别。预提费用是与已确认收入相关联的：如，产品保修费等；准备金是与资产负债表日资产状况相关联的：如，固定资产减值准备等。三、真实性原则1.真实性原则是与权责发生制密切相关的原则。2.企业应当提供证明收入、费用实际已经发生的合法有效凭据
5、。3.未按规定取得的合法有效凭据不得在税前扣除。(国税发【2009】114号)4.合法有效的凭据包括发票、财政票据、自制凭证等。5.发票是收付款的凭据收付实现制，与企业按权责发生制确认收入、配比费用可能存在时间差。实际发生实际,2022/7/17,8,主要原则,支付；应当确认取得发票6.企业有的业务存在无法取得发票或不需要发票的情况。比如，从集贸市场采购餐饮物资。7.与其他单位共用发票的处理。企业与其他企业或个人共用水、电，无法取得水、电发票的，应以双方的租用合同、电力和供水公司出具给出租方的原始水、电发票或复印件、经双方确认的用水、电量分割单等凭证，据实进行税前扣除。（企便函【2009】33
6、号）8.对应取得发票的事项，必须取得真实有效的发票。国税发【2008】40号：对于不符合规定的发票和其他凭证，包括虚假发票和非法代开发票，均不得用以税前扣除、出口退税、抵扣税款。,2022/7/17,9,主要原则,国税发【2008】80号：在日常检查中发现纳税人使用不符合规定发票特别是没有填开付款方全称的发票，不得允许纳税人用于税前扣除、抵扣税款、出口退税和财务报销。9.允许在税前扣除的支出，必须是真实的支出。企业虚列的支出，即使取得了正式发票，也不能在税前扣除。,2022/7/17,10,收入总额,讲解提纲一、收入总额的框架二、税收与会计处理的差异（一）确认收入的差异（二）确认条件的差异（三
7、）具体收入处理的差异1.销售商品货物收入2.提供劳务收入3.其他收入4.特殊销售方式的处理5.递延收入或收益的处理6.减计收入,2022/7/17,11,收入总额,一、收入总额的框架企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括：销售货物收入；提供劳务收入；转让财产收入；股息、红利等权益性投资收益；利息收入；租金收入；特许权使用费收入；接受捐赠收入和其他收入。（税法第6条）1.税法的收入总额，包括会计确认的主营业务收入、其他业务收入、投资收益、营业外收入等所有形式的收入，包括不征税收入和免税收入在内，但不包括会计在资产持有期间确认的收入。2.税法的其他收入，包括企业资产溢余收
8、入、逾期未退包装物押金收入、确实无法偿付的应付款项、已作坏账损失处理后又收回的应收款项、债务重组收入、补贴收入、违约金收入、汇兑收益等。,2022/7/17,12,收入总额,3.税法的收入总额是基于资产负债观的收入总额。收入或所得期末净资产期初净资产分配投资（1）收入或所得是一定纳税期间经济利益的流入：净资产增加（2）收入包括各种来源和各种方式：销售商品，劳务，甚至捐赠；境内外；货币性资产和非货币性资产（3）净资产增加而又不属于收入的：投资（4）不征税或免税收入要法律列明。4.货币性收入主要是以公允价值计价的金融资产；非货币性收入要求以公允价值计价。二、税收与会计处理的差异（一）确认收入差异（
9、主要是视同销售收入）,2022/7/17,13,收入总额,视同销售收入是指会计上不作为销售核算、但按照税收规定视同销售确认的应税收入。企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。（条例第25条）关于视同销售收入的确认：（国税函【2008】828号）1.企业发生下列情形的处置资产，除将资产转移至境外以外，由于资产所有权属在形式和实质上均不发生改变，可作为内部处置资产，不视同销售确认收入，相关资产的计税基础延续计算。,2022/7/17,14,
10、收入总额,（1）将资产用于生产、制造、加工另一产品；（2）改变资产形状、结构或性能；（3）改变资产用途（如，自建商品房转为自用或经营）（4）将资产在总机构及其分支机构之间转移；（5）上述两种或两种以上情形的混合；（6）其他不改变资产所有权属的用途。2.企业将资产移送他人的下列情形，因资产所有权属已发生改变而不属于内部处置资产，应按规定视同销售确定收入。范围：用于市场推广或销售；交际应酬；职工奖励或福利；股息分配；对外捐赠；其他改变资产所有权属的用途。,2022/7/17,15,收入总额,增值税规定：要视同销售货物的情形：将货物交付其他单位或者个人代销；设有两个以上机构并实行统一核算的纳税人，将
11、货物从一个机构移送其他机构用于销售（但相关机构设在同一县（市）的除外）；将自产或者委托加工货物用于非增值税应税项目。（增值税细则第4条）与增值税的区别：（1）企业所得税的视同销售范围小于增值税，增值税不仅包括了所有权转移的视同销售，还包括了不转移所有权的视同销售，如将货物交付其他单位或者个人代销、将自产或委托加工的货物用于非增值税应税项目。,2022/7/17,16,收入总额,（2）购买的货物用于非增值税应税项目、集体福利或个人消费的增值税处理是作为进项税额转出处理，而企业所得税处理上如果发生所有权转移则要视同销售，以购买价格作为应纳税收入。（3）无法确定销售额的，增值税以换出固定资产净值为销
12、售额，而在企业所得税处理上应当以换入资产公允价值确认收入。营业税规定：纳税人将不动产、土地使用权无偿赠与其他单位或个人或者自建建筑物出售，在营业税上才可以视同销售，其他资产则无此规定。（营业税细则第5条）土地增值税规定：赠与方式无偿转让行为不征土地增值税。（土地增值税细则第2条）,2022/7/17,17,收入总额,与会计处理的差异：1.企业会计制度只对将自产产品用于利润分配的视同销售行为确认为收入实现。2.新准则已经将以下等视同销售的行为确认为收入核算：（1）企业以自产产品抵偿债务；（2）企业以存货对外投资；（3）企业以自产产品发放福利；（4）企业以存货进行非货币性资产交换（具有商业实质、公
13、允价值计量的情况下）。关于视同销售收入价格的确定：属于企业自制的资产，应按企业同类资产同期对外销售价格确定销售收入；属于外购的资产，可按购入时的价格确定销售收入。,2022/7/17,18,收入总额,如，从超市购买了10万元的毛毛熊，赠送给顾客，不能认为发生了视同销售行为，就要加成本利润率来进行征税。在这种情形下，市场公允价值依然为10万元的情况下，可以按照购入价格确认销售收入。申报表将视同销售收入分为：非货币性交易视同销售收入、货物、财产、劳务视同销售收入和其他视同销售收入。关于非货币性交易视同销售税收与会计处理的差异：会计：非货币性交易视同销售收入（补价低于25）（1）具有商业实质、公允价
14、值能够可靠计量：会计准则与税收处理相同（2）不具有商业实质、公允价值不能可靠计量：会计处,2022/7/17,19,收入总额,理为：按照换出资产的账面价值和应支付的相关税费作为换入资产的成本，无论是否支付补价，均不确认损益。收到补价方应当以换出资产的账面价值减去补价加上应支付的相关税费作为换入资产的成本；支付补价方应当以换出资产的账面价值加上补价和应支付的相关税费作为换入资产的成本。税收规定：应当视同销售，仍按换出资产的公允价值确认收入。例1：（无补价的非货币性交易）甲企业以成本价2.5万元的A产品换取乙企业的B产品。乙企业B产品的成本价为3万元。甲企业换入的B产品作为固定资产使用，乙企业换入
15、,2022/7/17,20,收入总额,的A产品作为库存商品处理。二者的公允价值均为6万元，计税价格等于公允价值。增值税率17%。假设上述交易不具有商业实质，甲企业和乙企业都没有对上述商品提取减值准备。除增值税外，不考虑其他税费。试析甲企业的会计和税收处理的差异。会计处理：换入的固定资产换出资产的账面价值+支付的相关税费=2.5+617%=3.52万元 借：固定资产B产品 3.52 贷：库存商品A产品 2.5 应交税费应交增值税（销项税额）1.02,2022/7/17,21,收入总额,税收处理：按公允价值确认视同销售收入6万元，同时确认视同销售成本2.5万元。例2：（有补价的非货币性交易）A企业
16、以其库存商品设备换入汽车一辆。库存商品账面价值12万元，公允价值15万元。换入汽车的公允价值为13万元，该企业取得2万元的补价收入。增值税税率为17。会计处理：补价占换出资产公允价值的比率2/1513%（小于25%，为非货币性交易）公允价值与换出资产账面价值的差额计入当期损益：2(2/15)120.4万元,2022/7/17,22,收入总额,借：固定资产 12.95 银行存款 2 贷：库存商品 12 应交税金-应交增值税（销项税额）2.55 营业外收入 0.4税收处理：按公允价值确认视同销售收入14.6万元（15-0.4）万元，同时确认视同销售成本12万元。视同销售收入对税收的影响：实质是时间性差异，对总的应纳税所得没有影响，如果不考虑税率变动因素，影响的只是税款的入库时间。,2022/7/17,23,收入总额,（二）确认条件的差异税收规定：除企业所得税法及实施条例另有规定外，必须遵循权责发生制原则和实质重于形式原则。并同时满足以下4个条件，确认收入实现：1.商品销售合同已经签订，企业已将商品所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；2.企业对已售出的商品既没有保留通常与所有权相联系的继
